Информация для плодоовощного бизнеса СНГ
Реализация продукции в деятельности сельскохозяйственных обслуживающих кооперативов
Одной из проблем, которая возникает перед новообразованными сельскохозяйственными кооперативами, является организация договорной работы таким образом, чтобы налоговая нагрузка на кооператив не погубило объединение производителей. Сложность правильной организации хозяйственных взаимоотношений с членами кооператива и другими лицами объясняется тем, что почти все члены сельскохозяйственных обслуживающих кооперативов имеют определенные налоговые льготы как сельскохозяйственные производители. В то же время, большинство сельскохозяйственных обслуживающих кооперативов работают на общих условиях налогообложения. Только некоторые кооперативы зарегистрированы как неприбыльные организации, и при этом в их деятельности часто возникают вопросы относительно видов операций, которые не подлежат налогообложению налогом на прибыль.
Органы управления новообразованных сельскохозяйственных обслуживающих кооперативов имеют такой выбор путей реализации продукции своих членов:
1) реализовать продукцию членов кооператива на основе договоров купли-продажи, то есть с переходом права собственности на продукцию к кооперативу или на основе других договоров (комиссии, поручения и т.п.);
2) предоставлять услуги членам кооператива или получать от них членские взносы.
Аналогичный вопрос возникает и при закупке материально-технических ресурсов, но все-таки чаще сельскохозяйственные обслуживающие кооперативы создаются для общей реализации продукции.
Простейшим способом реализации продукции является продажа готовой продукции через кооператив с использованием договоров купли-продажи и поставки. Договор купли-продажи - для закупки продукции у членов кооператива, которые не являются юридическими лицами или предпринимателями, и поставки - при приобретении сельскохозяйственной продукции у субъектов хозяйствования или продажи продукции субъектам хозяйствования.
Как правило, при закупке материально-технических ресурсов через кооператив с использованием договоров поставки и купли-продажи кооператив может зарегистрироваться плательщиком НДС, а также платить налог на прибыль. Надо принимать во внимание ст. 2 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость", в соответствии с которой плательщиком НДС может обязательно зарегистрироваться:
1) лицо, объем облагаемых налогом операций по продаже товаров (работ, услуг) которой на протяжении любого периода с последних 12 календарных месяцев превышал 3600 не облагаемых налогами минимумов доходов граждан (61,2 тыс. грн.);
2) лицо, которое осуществляет на таможенной территории Украины предпринимательскую деятельность по торговле за наличный расчет независимо от объемов продажи, за исключением физических лиц, которые осуществляют торговлю на условиях уплаты рыночного сбора в порядке, установленном законодательством;
3) некоторые другие категории лиц.
В то же время, при купле-продаже сельскохозяйственной продукции членов кооператива надо учитывать следующее:
1) не все члены сельскохозяйственных обслуживающих кооперативов являются плательщиками НДС, и потому при закупке продукции у членов кооператива, которые не являются плательщиками НДС, кооператив не получает права на налоговый кредит. А это означает, что цена реализации продукции может быть, как минимум, на 20% больше закупочной. Раньше к таким операциям с неплательщиками НДС применялся п. 11.20 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость", согласно которому до 1 января 2004 года в случаях, когда налогоплательщик осуществлял операции по продаже неплательщикам НДС сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, прежде приобретенных (заготовленных) у физических лиц - неплательщиков НДС, объектом налогообложения была торговая наценка (надбавка). Сейчас же срок действия этой льготы закончился;
2) при закупке сельскохозяйственной продукции у лиц, которые ведут частное крестьянское хозяйство, надо применять особый порядок налогообложения доходов физических лиц. Во-первых, в соответствии с п. 4.3.36 Закона Украины "О налоге с доходов физических лиц" (пункт Закона в редакции от 4 марта 2004 года “не облагаются налогами доходы от продажи сельскохозяйственной продукции, выращенной (произведенной): на земельных участках, предоставленных для ведения частного крестьянского хозяйства, если их размер не был увеличен в результате полученной в натуре (на местности) земельной частицы (пая); на земельных участках, предоставленных для строительства и обслуживания жилого дома, хозяйственных зданий и сооружений (приусадебных участках); на земельных участках, предоставленных для ведения садоводства и индивидуального дачного строительства"). Во-вторых, сейчас действует Налоговое разъяснение относительно налогообложения доходов физических лиц от продажи сельскохозяйственной продукции, утвержденное приказом Государственной налоговой администрации Украины от 29 января 2004 г., №53, согласно которому можно осуществлять закупку сельхозпродукции непосредственно по месту ее выращивания (производства) на основании соглашений купли-продажи, которые оформляются двусторонними закупочными актами в письменной форме, или закупочными сведениями покупателя, который должны содержать такие данные: место заключения соглашения, фамилия, имя, отчество продавца, его идентификационный номер (при отсутствии идентификационного номера - сведения из паспорта продавца), данные из Государственного акта (справки) относительно права собственности (пользования) землей, название продукции, цена единицы продукции, объем проданной продукции, сумма выплаченных средств, подпись продавца о получении средства.
Из этого можно сделать вывод, что с доходов, которые выплачиваются членам частного крестьянского хозяйства, кооператив может удерживать налог в размере 13% только в случае, если копия государственного акта или справка сельсовета свидетельствует о том, что земельный участок, предоставленный для ведения частного крестьянского хозяйства, был увеличен на размер земельного пая.
Договоры комиссии и поручения
Одним из договоров, который может применяться кооперативом при реализации продукции его членов, является договор комиссии.
По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по доверенности второй стороны (комитента) за плату совершить один или несколько правовых действий от своего имени, но за счет комитента. (ст. 1011 Гражданского кодекса Украины).
По договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от лица и за счет второй стороны (доверителя) определенные юридические действия (ст. 1000 Гражданского кодекса Украины). Основное отличие между договором комиссии и договором поручения: по договору комиссии комиссионер выполняет действия от своего имени, а по договору поручения - от лица доверителя.
Законодательством установлен особый порядок налогообложения НДС в операциях по договорам комиссии и поручения. Согласно п. 4.7 Закону Украины "О налоге на добавленную стоимость", в случаях, когда налогоплательщик осуществляет деятельность по продаже товаров, полученных в пределах договоров комиссии (консигнации), поруки, поручения, доверительного управления, других гражданско-правовых договоров, которые уполномочивают такого налогоплательщика (далее - комиссионера) осуществлять продажу товаров от лица и по доверенности другого лица (далее - комитента) без передачи права собственности на такие товары, базой налогообложения является продажная стоимость этих товаров, определенная в порядке, установленном этим Законом. Датой увеличения налоговых обязательств комиссионера является дата, определенная по правилам, установленным пунктом 7.3 этого Закона, а датой увеличения суммы налогового кредита комиссионера является дата перечисления средств в пользу комитента или предоставление последнему других видов компенсации стоимости указанных товаров. При этом датой увеличения налоговых обязательств комитента является дата получения средств или других видов компенсации стоимости товаров от комиссионера.
Указанный в п. 4.7 порядок начисления НДС приводит к тому, что, как и при купле-продаже, кооперативу невыгодно реализовывать продукцию членов кооператива, которые не являются плательщиками НДС, так как после начисления обязательств с НДС кооператив не будет иметь права на налоговый кредит.
В то же время, по договору поручения кооператив может взять на себя только часть функций по реализации товара: например, заключение договоров. В случае, если продукция не будет оформляться через кооператив, а средства будут перечислены покупателем членам кооператива, налоговые обязательства кооператива будут рассчитываться только от суммы вознаграждения, полученной от своих членов.
Договоры о предоставлении услуг
В некоторых случаях кооператив может не заниматься реализацией продукции своих членов, а только предоставлять определенные услуги по реализации продукции. По договору о предоставлении услуг одна сторона (исполнитель) обязуется по задаче второй стороны (заказчика) предоставить услугу, которая совершается в процессе определенного действия или осуществление определенной деятельности, а заказчик обязуется оплатить исполнителю указанную услугу, если другое не установлено договором (ст. 901 ЦК Украины). К таким услугам могут относиться: поиск покупателей, организация заключения договоров, организация приема-передачи продукции и т.п.
В особенности интересным для кооператива может быть договор перевозки, по которому кооператив доставляет продукцию покупателю и передает покупателю продукцию, при этом средства за продукцию пересчитываются непосредственно члену кооператива.
Реализация продукции с применением договоров о предоставлении услуг имеет такие недостатки:
1) члены кооператива должны постоянно принимать участие в оформлении всех документов;
2) покупатель может заключать договоры и принимать сельскохозяйственную продукцию у нескольких членов кооператива, а не у одного поставщика - сельскохозяйственного обслуживающего кооператива.
При использовании договоров на предоставление услуг сельскохозяйственный обслуживающий кооператив может и не регистрироваться плательщиком НДС при небольшом объеме операций.
Андрей Никоненко,
юрист Проекта аграрного маркетинга в Украине
Обсудить в форуме